İstanbul, 14.09.2018
Konu: Bilanço esasına göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazlarının değerlerinin Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı dikkate alınmak suretiyle yeniden hesaplanması hk.
1- Mevzuat:
Hatırlanılacağı üzere, 25/05/2018 tarih ve 30431 sayılı Resmi Gazete’de “7144 Sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun“ yayınlanarak yürürlüğe girmiştir.
Söz konusu kanunun 5 inci maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 31 inci madde uyarınca, bilanço esasına göre defter tutan tam mükellef gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazlarının değerlerinin Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı dikkate alınmak suretiyle yeniden hesaplanması uygulamasına getirilmiştir.
06.07.2018 tarih ve 30470 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 500 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile de maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir. Bu mevzuat kapsamında uygulama aşağıdaki açıklamalar çerçevesinde olacaktır.
2- Yeniden Değerleme Yapabilecek Mükellefler:
Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dâhil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri bilançolarına kayıtlı taşınmazları, kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar.
3- Yeniden Değerleme Yapılmasında İhtiyarilik:
Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri için yeniden değerleme yapılması zorunlu olmayıp kapsama giren mükelleflerin tercihine bırakılmıştır.
Ayrıca mükellefler maddenin yürürlüğe girdiği tarih (25/05/2018) itibariyle yasal defter kayıtlarında yer alan taşınmazların tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabileceklerdir.
4- Yeniden Değerlemeye Tabi İktisadi Kıymetler:
213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesinin yürürlüğe girdiği tarih (25/5/2018) itibarıyla aktife kayıtlı bulunan taşınmazlar (tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli hak niteliğindeki üst hakları dâhil) bakımından söz konusu madde uygulamasından yararlanılacaktır.
Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmazlar ile taşınmazların alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bu kapsamda yeniden değerlemeye tabi tutulamayacaktır. Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri taşınmazlar emtia niteliğinde bulunmadığından, yeniden değerlemeye tabi olabilecektir.
Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, 213 sayılı Kanun uygulamasında amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, müessese hükümlerinden faydalanmak isteyen mükelleflerce boş arazi ve arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.
5- Yeniden Değerleme Yapılabilecek Süre:
Yeniden değerleme, uygulamadan yararlanma hakkını haiz mükelleflerin 25/05/2018 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan taşınmazlar ile bunlara ait amortismanlar esas alınmak suretiyle 30/9/2018 tarihine kadar yapılabilecektir.
30/9/2018 tarihine kadar yeniden değerleme işleminin yapılması ve değer artışına ilişkin verginin de yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar beyan edilip ödenmesi zorunludur.
6- Yeniden Değerlemeye Esas Değer:
Yeniden değerleme, taşınmazların ve varsa bu taşınmazlara ait amortismanların, 213 sayılı Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih (25/5/2018) itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılacaktır.
Amortismana tabi taşınmazlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenecektir.
Hangi dönemin birikmiş amortismanı dikkate alınacağı tam olarak tebliğ ve kanunda net olarak belirtilmemekle beraber ilgili tebliğde yer verilen 2 nci ve 3 üncü örneklerde 31/03/2018 dönem ((2018/I.Geçici Vergi Dönemi) amortismanı dikkate alınmıştır.
213 sayılı Kanunun 272 nci maddesi uyarınca maliyet bedeline intikal ettirilen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına girmektedir.
7- Yeniden Değerleme Oranı:
Yapılacak değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak aşağıdaki dönemlerin Yİ-ÜFE değeri esas alınacaktır.
7.1) 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan 31/12/2004 tarihli bilançolarda yer alan taşınmazlar ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı, 2018 yılı Nisan ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (341,88), 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır. (341,88/114,83=2,97727).
7.2) 31.12.2004 tarihinden sonra iktisap edilen taşınmazlar ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı ise 2018 yılı Nisan ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (341,88), taşınmazın iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır. Yİ-ÜFE endeks değerleri 500 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ne ekli listede (Ek -1) yer almaktadır.
Örneğin 20/6/2010 tarihinde satın alınan bir fabrika binası, 2018 yılı Nisan ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (341,88) 2010 yılı Temmuz ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (171,81) bölünmesi ile bulunan (341,88/171,81=1,98987) katsayısı ile değerlemeye tabi tutulacaktır.
7.3) Yİ-ÜFE endeks değerlerine göre bulunacak ve yeniden değerlemeye esas olacak katsayının hesabında, kesirli (virgülden sonraki) kısım 5 (beş) hane olarak dikkate alınacaktır.
7.4) Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlara ait birikmiş amortismanlar da taşınmaza uygulanan katsayı ile yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır.
7.5) 193 sayılı Kanunun 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, devrolunan veya bölünen işletmeler/şirketler tarafından iktisap edilen taşınmazların devralanlar tarafından yeniden değerlenmesinde kullanılacak yeniden değerleme oranının hesabında söz konusu taşınmazların devir eden, tür değiştiren veya bölünen işletme/şirket tarafından iktisap edildiği tarihin esas alınması gerekmektedir.
7.6) Finansal kiralama yoluyla iktisap edilen ve mülkiyeti devredilmiş olan taşınmazlara ait yeniden değerleme oranının belirlenmesinde iktisap tarihi olarak, kiracının kullanma hakkını aktifleştirdiği tarih esas alınacaktır. Mülkiyet hakkı devredilmemiş olan taşınmazları kullanma hakları nedeniyle geçici 31 inci madde uygulamasından faydalanılabilmesi mümkün bulunmamaktadır.
7.7) 213 sayılı Kanunun 272 nci maddesi uyarınca taşınmazların maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için parçalı yeniden değerleme yapılacak ve taşınmazın yeniden değerleme sonrası değeri bulunacaktır. Buna göre, taşınmazların 25/5/2018 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan maliyet bedeline dâhil edilen her bir maliyet unsurunun yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, 2018 yılı Nisan ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Söz konusu taşınmazlara ait amortismanların yeniden değerlenmesinde ise yeniden değerlemeye esas alınan toplam amortisman rakamı içerisinde yer alan her bir maliyet unsuruna tekabül eden amortisman tutarı için ilgili maliyet unsurunun düzeltilmesinde kullanılan oran dikkate alınarak yeniden değerleme yapılacaktır.
7.8) 31.12.2004 bilanço tarihinden sonra inşa edilerek aktifleştirilen binaların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, mükelleflerce bina maliyet bedeline dâhil edilen arsa payı bedeli ile diğer maliyet unsurları ayrıştırılmak sureti ile yeniden değerleme sonrası tutar hesaplanacaktır. Buna göre, bu binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır. Bu binaların amortismanında kullanılacak yeniden değerleme oranı ise, binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacaktır. Söz konusu binaların aktifleştirilmesinden sonra 213 sayılı Kanunun 272 nci maddesi uyarınca bina maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için ise 2018 yılı Nisan ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.
8- Yeniden Değerleme Uygulaması:
Kapsama giren taşınmazların net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeye esas alınan ve Kanunun yürürlük tarihi itibarıyla; yasal defter kayıtlarında yer alan yeniden değerlemeden önceki ve bu değerlerin yeniden değerlemeye tabi tutulmasıyla ulaşılan tutarlar dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.
Net bilanço aktif değeri, taşınmazların bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden, bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir.
Ayrıca, amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır.
Bu durumda değer artışı, taşınmazın yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır.
Bu şekilde hesaplanarak bulunan değer artışı, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır.
Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına aktarılacaktır.
Amortismana tabi olan taşınmazların yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortisman ayrılmaya devam edilecektir.
9- Değer Artışının Vergilendirilmesi:
Yeniden değerleme neticesinde pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %5 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı süre içerisinde ödenecektir.
Buna göre, en geç 30/09/2018 tarihine kadar yeniden değerleme işleminin yapılıp muhasebe kaydının atılması ve değer artışına ilişkin % 5 oranındaki verginin 25 Ekim 2018 tarihine kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı süre içerisinde ödenmesi gerekmektedir.
Söz konusu beyanname gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerini elektronik ortamda vermek zorunda olan mükellefler tarafından elektronik ortamda, bu zorunluluğa tabi olmayan mükellefler bakımından ise örneği bu Tebliğ ekinde (Ek 2) yer alan beyanname kullanılmak suretiyle kağıt ortamında ilgili vergi dairesine verilecektir.
Bu vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmeyeceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak da dikkate alınamayacaktır.
Değer artışı üzerinden %5 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde mükellef yeniden değerleme hükümlerinden faydalanamayacaktır.
10- İlgili Tebliğde Yer Alan Örnekler Ve Muhasebe Kayıtları:
500 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde yer verilen örnekler ve muhasebe kayıtları olduğu aşağıdaki gibidir.
Örnek 1: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen, hesap dönemi takvim yılı olan (A) A.Ş.’nin 25/5/2018 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında maliyet bedeli 25.540.000,00 TL ve birikmiş amortismanı 3.192.500,00 TL olan ve 31/12/2004 tarihinden beri aktifinde yer alan taşınmazının 2018 yılı Haziran ayında yeniden değerlemeye tabi tutulması halinde, yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar şu şekilde olacaktır;
|
|
Yeniden Değerleme Oranı |
Yeniden Değerlemeye Esas Tutar |
Yeniden Değerlenmiş Tutar |
|
Taşınmaz |
(341,88/114,83= 2,97727) |
25.540.000,00 |
76.039.475,80 |
|
Birikmiş Amortisman |
(341,88/114,83= 2,97727) |
3.192.500,00 |
9.504.934,48 |
Bu durumda, değer artışı taşınmazın yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (76.039.475,80 – 9.504.934,48 = 66.534.541,32), yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (25.540.000,00 – 3.192.500,00 = 22.347.500,00) indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (66.534.541,32 – 22.347.500,00 = 44.187.041,32 TL) olarak gerçekleşecektir. Yapılan yeniden değerleme sonrasında 44.187.041,32 TL değer artışı üzerinden %5 oranında hesaplanan 2.209.352,07 TL verginin kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar beyan edilip ödenmesi gerekecektir.
Örnek 2: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (B) A.Ş.’nin 2008 yılının Eylül ayında 18.000.000,00 TL bedelle satın aldığı taşınmazın birikmiş amortisman tutarı 25/5/2018 tarihi itibarıyla 3.690.000,00 TL olup, söz konusu taşınmaz Haziran/2018 döneminde yeniden değerlemeye tabi tutulacak olursa yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar şu şekilde olacaktır;
|
|
Yeniden Değerleme Oranı |
Yeniden Değerlemeye Esas Tutar |
Yeniden Değerlenmiş Tutar |
|
Taşınmaz |
(341,88/160,54= 2,12956) |
18.000.000,00 |
38.332.080,00 |
|
Birikmiş Amortisman |
(341,88/160,54= 2,12956) |
3.690.000,00 |
7.858.076,40 |
Bu durumda değer artışı, taşınmazın yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (38.332.080,00 – 7.858.076,40 = 30.474.003,60) yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (18.000.000,00 – 3.690.000,00 = 14.310.000,00) indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (30.474.003,60 – 14.310.000,00 = 16.164.003,60 TL) olarak gerçekleşecektir. Yapılan yeniden değerleme sonrasında 16.164.003,60 TL değer artışı üzerinden %5 oranında hesaplanan 808.200,18 TL verginin 25/7/2018 tarihine kadar kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip ödenmesi gerekecektir.
Örnek 3: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (C) Ltd. Şti. nin 2005 yılı Temmuz ayında 1.000.000,00 TL bedelle satın alarak idari faaliyetlerde kullandığı binanın 25/5/2018 tarihi itibariyle birikmiş amortisman tutarı 265.000,00 TL’dir. Mükellefçe, 50 yıl faydalı ömür ve %2 amortisman oranı dikkate alınarak normal amortisman usulüne göre amortisman ayırılmaktadır. Mükellef tarafından söz konusu taşınmaz için 2018 yılı ikinci geçici vergi döneminde de amortisman ayrılmış ve 2018 yılı Ağustos ayında mevcut taşınmaz yeniden değerlemeye tabi tutulmuştur. Binanın, yeniden değerlemenin yapıldığı 2018 yılı Ağustos ayı itibarıyla birikmiş amortisman tutarı ise 270.000 TL’dir. Söz konusu taşınmaz, yeniden değerleme sonrasında amortisman ayrılmaya devam olunarak 2022 yılı Ocak ayı içerisinde 4.000.000 TL bedelle satılmıştır.
Buna göre, mezkûr binanın yeniden değerlenmesine ilişkin hesaplamalar şu şekilde olacaktır.
|
|
Yeniden Değerleme Oranı |
Yeniden Değerlemeye Esas Tutar |
Yeniden Değerlenmiş Tutar |
|
Bina |
(341,88/121,4= 2,81614) |
1.000.000,00 |
2.816.140,00 |
|
Birikmiş Amortisman |
(341,88/121,4= 2,81614) |
265.000,00 |
746.277,10 |
Yeniden Değerleme Sonrası Net Bilanço Aktif Değeri (2.816.140,00 – 746.277,10 = 2.069.862,90 TL)
Yeniden Değerleme Öncesi Net Bilanço Aktif Değeri (1.000.000 – 265.000 = 735.000 TL)
Değer Artışı (2.069.862,90 – 735.000 = 1.334.862,90 TL) Ödenmesi Gereken Vergi (1.334.862,90 x 0,05 = 66.743,15 TL)
Mükellef kurum, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu taşınmazını yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu taşınmazın maliyet bedeli 2.816.140 TL’ye çıktığından, 2018 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak toplam amortisman tutarı da (2.816.140 x %2 = 56.322,80 TL) olacaktır.
2022 yılı Ocak ayında elden çıkarılan kıymete ilişkin ortaya çıkan kazanç ise şu şekilde hesaplanacaktır;
Satış Bedeli: 4.000.000,00
Maliyet Bedeli (-): (2.816.140,00)
Birikmiş Amortisman (+): 957.487,60
Kar: 2.141.347,60
Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır;
|
../8/2018 |
|
Borç |
Alacak |
|||
|
252 Binalar |
|
|
1.816.140,00 |
|
||
|
|
257 Birikmiş Amortismanlar |
|
|
|
|
481.277,10 |
|
|
522 MDV Yeniden Değerleme Artışları |
1.334.862,90 |
||||
|
|
Ağustos 2018 döneminde yapılan yeniden değerleme işlemi |
|
||||
|
…/9/2018 |
|
Borç |
Alacak |
|||
|
770 Genel Yönetim Giderleri (KKEG) |
66.743,15 |
|
||||
|
|
360 Ödenecek Vergi ve Fonlar |
|
|
66.743,15 |
||
|
|
Vergi tahakkuku |
|
|
|
||
|
…/1/2022 |
|
Borç |
Alacak |
|||
|
102 Bankalar |
4.000.000,00 |
|
||||
|
257 Birikmiş Amortismanlar |
957.487,60 |
|
||||
|
252 Binalar |
|
2.816.140,00 |
||||
|
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar |
|
2.141.347,60 |
||||
|
Taşınmaz satışı |
|
|
||||
11- Özel Fon Hesabındaki Tutarlar:
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak söz konusu fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
12- Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulan Taşınmazların Elden Çıkarılması:
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların satılması veya herhangi bir şekilde elden çıkarılması halinde, pasifte özel fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları, satış kazancına dâhil edilmeyecektir. Bu durumda fon hesabı kayıtlarda kalmaya devam edecektir.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılmasından önce 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, pasifte özel bir fon hesabında tutulan değer artışı tutarları öz sermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılacaktır. Fon hesabının sermayeye eklenmesi halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek anılan madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılacaktır.
13- Yeniden Değerleme İşlemlerinin Envanter Defteri Kayıtlarda Gösterilmesi:
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri, envanter defterlerinin ayrı bir sahifesinde müfredatlı olarak gösterilecektir.
Buna göre;
a) Yeniden değerleme sırasında bilançonun aktifinde kayıtlı taşınmazların her birinin aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilecektir.
b) Geçici 31 inci madde uyarınca bulunan katsayıların uygulanmasından sonra her taşınmazın ve amortismanın yeni değerleri gösterilecektir.
c) Yeniden değerlendirilen taşınmazlar ve amortismanları ayrı ayrı ele alınarak değerlemeden önceki ve değerlemeden sonraki net bilanço aktif değerleri hesaplanacaktır.
d) Bu işlemlerin tamamlanmasından sonra her taşınmaza ait değer artışları ile toplam değer artışı bulunacaktır.
Yeniden değerlendirilen taşınmazların envanter defterine yapılacak kayıtlarında aşağıda belirtilen şekilde gösterilmesi gerekmektedir.
|
No |
|
Açıklama ve Değerler |
|
1. |
İktisadi Kıymetin Cinsi |
|
|
2. |
Aktife Giriş Tarihi |
|
|
3. |
Amortisman Oranı |
|
|
4. |
25/5/2018 Tarihi İtibarıyla Aktife Kayıtlı Değeri |
|
|
5. |
25/5/2018 Tarihi İtibarıyla Birikmiş Amortisman Tutarı Ayrılmış Sayılanlar Dâhil Edilir) |
|
|
6. |
Yeniden Değerlemeden Önceki Net Bilanço Aktif Değeri, |
|
|
7. |
Yeniden Değerleme Oranı |
|
|
8. |
İktisadi Kıymetlerin Yeniden Değerlemeden Sonra Bulunacak Değeri |
|
|
9. |
Birikmiş Amortismanların Yeniden Değerlemeden Sonraki Değeri |
|
|
10. |
Yeniden Değerlemeden Sonraki Net Bilanço Aktif Değeri |
|
|
11. |
Değer Artışı |
|
14- Cezai Müeyyide:
213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi uygulamasında, söz konusu maddede yer alan değerleme hükümleri ile Tebliğdeki düzenlemelere uyulmaması durumunda mükellefler hakkında Vergi Usul Kanununun ilgili ceza hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.
15- Yeniden Değerleme Yapılmasının Avantajlı Olup Olmayacağı Hususu:
a) Ödenecek Vergi Bakımından:
Tebliğ’de yer alan Örnek 3’ten hareketle konuyu değerlendirecek olursak aşağıdaki sonuçlar ortaya çıkmaktadır.
Örnek 3: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (C) Ltd. Şti. nin 2005 yılı Temmuz ayında 1.000.000,00 TL bedelle satın alarak idari faaliyetlerde kullandığı binanın 25/5/2018 tarihi itibariyle birikmiş amortisman tutarı 265.000,00 TL’dir. Mükellefçe, 50 yıl faydalı ömür ve %2 amortisman oranı dikkate alınarak normal amortisman usulüne göre amortisman ayırılmaktadır. Mükellef tarafından söz konusu taşınmaz için 2018 yılı ikinci geçici vergi döneminde de amortisman ayrılmış ve 2018 yılı Ağustos ayında mevcut taşınmaz yeniden değerlemeye tabi tutulmuştur. Binanın, yeniden değerlemenin yapıldığı 2018 yılı Ağustos ayı itibarıyla birikmiş amortisman tutarı ise 270.000 TL’dir.
|
|
Bina Kayıtlı Değeri |
Birikmiş Amortisman |
Net Aktif Değeri |
|
Bina |
1.000.000,00 |
265.000,00 |
735.000,00 |
|
Yeniden Değerleme Oranı |
(341,88/121,4= 2,81614) |
(341,88/121,4= 2,81614) |
|
|
Yeniden Değerlenmiş Değer |
2.816.140,00 |
746.277,10 |
2.069.862,90 |
|
Değer Artış Tutarı |
1.816.140,00 |
481.277,10 |
1.334.862,90 |
Ödenmesi Gereken Vergi (1.334.862,90 x 0,05 =) 66.743,15.-TL olmaktadır.
Mükellef kurum, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu taşınmazını yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu taşınmazın maliyet bedeli 2.816.140 TL’ye çıktığından, 2018 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık amortisman tutarı da (2.816.140 x %2 = 56.322,80 TL) olacaktır.
Söz konusu taşınmaz, yeniden değerleme sonrasında amortisman ayrılmaya devam olunarak 2022 yılı Ocak ayı içerisinde 4.000.000 TL bedelle satılmıştır. Buna göre, mezkûr binanın yeniden değerlenmesine ilişkin hesaplamalar şu şekilde olacaktır. 2022 yılı Ocak ayında elden çıkarılan kıymete ilişkin ortaya çıkan kazanç ise şu şekilde hesaplanacaktır;
– Satılan Bina Gayrimenkul Satış Kazancı İstisnası Şartlarını Taşırsa Vergi Yükü Aşağıdaki Gibi olacaktır:
|
|
Açıklama |
Değerleme Yapılmazsa |
Değerleme Yapılırsa |
|
1 |
Satış Bedeli |
4.000.000,00 |
4.000.000,00 |
|
2 |
Maliyet Bedeli (-) |
-1.000.000,00 |
-2.816.140,00 |
|
3 |
Birikmiş Amortisman (+) |
340.000,00 |
957.487,60 |
|
4 |
KAR |
3.340.000,00 |
2.141.347,60 |
|
5 |
Gayrimenkul Satış Kazancı İstisnası (KAR x %50) |
1.670.000,00 |
1.070.673,80 |
|
6 |
Kurumlar Vergisi (%22) |
367.400,00 |
235.548,24 |
|
7 |
Değer Artışından Kaynaklanan Vergi Ödemesi |
0,00 |
66.743,15 |
|
|
TOPLAM KURUMLAR VERGİSİ YÜKÜ |
367.400,00 |
302.291,39 |
– Satılan Bina Gayrimenkul Satış Kazancı İstisnası Şartlarını Taşımazsa Vergi Yükü Aşağıdaki Gibi olacaktır:
|
|
Açıklama |
Değerleme Yapılmazsa |
Değerleme Yapılırsa |
|
1 |
Satış Bedeli |
4.000.000,00 |
4.000.000,00 |
|
2 |
Maliyet Bedeli (-) |
-1.000.000,00 |
-2.816.140,00 |
|
3 |
Birikmiş Amortisman (+) |
340.000,00 |
957.487,60 |
|
4 |
KAR |
3.340.000,00 |
2.141.347,60 |
|
5 |
Gayrimenkul Satış Kazancı İstisnası (4 x %50) |
0,00 |
0,00 |
|
6 |
Kurumlar Vergisi (%22) |
734.800,00 |
471.096,47 |
|
7 |
Değer Artışından Kaynaklanan Vergi Ödemesi |
0,00 |
66.743,15 |
|
|
TOPLAM KURUMLAR VERGİSİ YÜKÜ |
734.000,00 |
537.839,62 |
– Eğer Söz Konusu Bina Satılmazsa:
Eğer satılmazsa amortismana tabi bina satılmazsa yeniden değerleme artışı nedeni ile peşin ödenen 66.743,15.-TL vergi (66.743,15 / % 22=) 303.377,95.-TL amortisman gideri farkına denk gelen sürede karşılanmış olacaktır.
Örneğin,
|
Açıklama |
Maliyet |
Amort.Oranı |
Amort.Tutarı |
|
Değerlenmiş Değer Üzerinden Ayrılan Amortisman |
2.816.140,00 |
2% |
56.322,80 |
|
Değerleme Öncesi Değer Üzerinden Ayrılan Amortisman |
1.000.000 |
2% |
20.000,00 |
|
Yıllık Amortisman Farkı |
36.322,80 |
Diğer koşullar aynı olduğu varsayıldığında değerleme artışı nedeni ile peşin ödenen 66.743,15.-TL vergi yaklaşık (303.377,95/36.322,80=) 8,3 yılda gider yazılan amortisman nedeni ile geri kazanılacaktır.
Ancak konuya diğer bir açıdan bakıldığında da ilgili tutara isabet eden vergi 8,3 yıl önceden ödenmiş olacaktır.
– Eğer Amortismana Tabi Olmayan Boş Arazi ve Arsa Değerlemeye Tabi Tutulursa:
Amortismana tabi olmayan boş arsa ve arazi yeniden değerlendiğinde değer artışı üzerinden ödenen verginin ilgili gayrimenkul satılmadığı sürece şirkete geri dönüşü olmayacaktır.
Ancak Boş Arazi ve Arsa satılacaksa yukarıdaki bina örneğinden amortisman tutarları çıkarıldığı zaman yeniden değerleme artışının vergisel avantajının olduğu görülecektir.
b) Şirketin Aktif ve Öz Kaynağı Bakımından:
Gayrimenkuller için yeniden değerleme yapılması bilanço ve öz kaynağını artırmak suretiyle
bankalar ve diğer kurumlar nezdinde şirketin kredibilitenin yükseltecektir.
16- Sonuç:
25/05/2018 tarihinde yayınlanan 7144 Sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun un 5 inci maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 31 inci madde uyarınca, bilanço esasına göre defter tutan tam mükellef gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazlarının değerlerinin Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı dikkate alınmak suretiyle yeniden hesaplanması uygulamasına getirilmiştir.
Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri için yeniden değerleme yapılması zorunlu olmayıp kapsama giren mükelleflerin tercihine bırakılmıştır.
Dileyen mükellefler maddenin yürürlüğe girdiği tarih (25/05/2018) itibariyle yasal defter kayıtlarında yer alan taşınmazların tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanabileceklerdir.
Yeniden değerleme neticesinde pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %5 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı süre içerisinde ödenecektir.
Buna göre, en geç 30/09/2018 tarihine kadar yeniden değerleme işleminin yapılıp muhasebe kaydının atılması ve değer artışına ilişkin % 5 oranındaki verginin 25 Ekim 2018 tarihine kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı süre içerisinde ödenmesi gerekmektedir.
Bu nedenle 25/05/2018 tarihi itibariyle yasal defter kayıtlarında yer alan taşınmazları için yeniden değerleme yapmayı düşünen mükelleflerin ivedilikle yukarıdaki hususlar doğrultusunda çalışma ve hesaplamalarını yapmaları gerektiği hususunu hatırlatır, iyi çalışmalar dileriz.
Saygılarımızla,
İhtisas YMM Ltd. Şti.
Ekler: (500 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği Ekleri)
- Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı
- Beyanname (Beyannameyi Elden Verecekler İçin)
